Shell companies: Πρόσφατη υπόθεση ενώπιον της Διεύθυνσης Επίλυσης Διαφορών
Με την απόφαση υπ’ αριθ. 3167 της 13.10.2022, η Διεύθυνση Επίλυσης Διαφορών (ΔΕΔ) τοποθετείται στο ζήτημα των εταιρειών-γραμματοθυρίδων διά των οποίων διέρχονται έσοδα για το σκοπό αποφυγής φορολογίας.
Στην υπό εξέταση περίπτωση, φυσικό πρόσωπο ήταν κατά 95% ομόρρυθμός εταίρος και διαχειριστής ελληνικής ομόρρυθμης εταιρείας, η οποία είχε ως σκοπό την αντιπροσώπευση ιταλικών και ισπανικών οίκων κατασκευής πλακιδίων. Το φυσικό αυτό πρόσωπο το 2012 ίδρυσε στη Βουλγαρία, ως μοναδικός μέτοχος και διαχειριστής, εταιρεία. Από το 2016, η ελληνική εταιρεία έπαυσε να έχει έσοδα, αφού οι πελάτες της τιμολογούνταν από τη βουλγαρική εταιρεία, παρότι, από ό,τι φαίνεται, η ελληνική εταιρεία ήταν εκείνη που συνέχισε να παρέχει τις υπηρεσίες στους πελάτες αυτούς. Εξάλλου, τα έξοδά της δεν μειώθηκαν, όπως αντίστοιχα θα αναμενόταν.
Συγκεκριμένα, ο φορολογικός έλεγχος διαπίστωσε ότι, παρά το μηδενισμό των εσόδων, η ελληνική εταιρεία συνέχισε να πραγματοποιεί λειτουργικά έξοδα, όπως ενοίκιο επαγγελματικής στέγης, αμοιβές προσωπικού και εισφορές σε ταμεία και παροχές τρίτων. Περαιτέρω διαπίστωσε ότι, παρότι η βουλγαρική εταιρεία τιμολογούσε την προμήθεια στους πελάτες της, όλες οι λεπτομέρειες των συναλλαγών των πελατών αυτών με τους Έλληνες πελάτες τους που αγόραζαν τα προϊόντα τους, όπως η τελική τιμή, οι εκπτώσεις, ο χρόνος, ο τρόπος παράδοσης, διεκπεραιώνονταν μέσω ανθρώπων στην Ελλάδα, από το e-mail της ελληνικής εταιρείας. Μέσω αιτήματος πληροφοριών, η ελληνική φορολογική αρχή διαπίστωσε επίσης πως η βουλγαρική εταιρεία δεν διέθετε ούτε εγκαταστάσεις, ούτε προσωπικό, και μόνον δύο πελάτες ιταλικές εταιρείες, οι οποίες ήταν πελάτες της ελληνικής εταιρείας.
Δοθέντων των ανωτέρω, ο φορολογικός έλεγχος έκρινε ότι η βουλγαρική εταιρεία ήταν μέρος τεχνητής διευθέτησης κατά το άρθρο 38 ΚΦΔ, και θεώρησε τα έσοδα αυτής ως έσοδα της ελληνικής εταιρείας.
Στρεφόμενη κατά των πράξεων διορθωτικού προσδιορισμού φόρου εισοδήματος του φορολογικού ελέγχου, η ελληνική εταιρεία αναφέρθηκε στην ελευθερία εγκατάστασης κατά το δίκαιο της Ευρωπαϊκής Ένωσης, καθώς και στην απόφαση Cadbury Schweppes (C-196/04, λανθασμένα αναφέρεται στην απόφαση ΔΕΔ ως C-194/04), κατά την οποία δεν αποτελεί τεχνητή διευθέτηση η σύσταση και άσκηση ουσιαστικών οικονομικών δραστηριοτήτων από εταιρεία σε κράτος μέλος της ΕΕ με χαμηλότερο φορολογικό συντελεστή, με σκοπό να επωφεληθεί από αυτόν, παρότι οι δραστηριότητες αυτές θα μπορούσαν να ασκηθούν και στο κράτος μέλος της μητρικής εταιρείας.
Η επίκληση των ανωτέρω δεν είναι κατά τη γνώμη μας πειστική· πράγματι, η ίδια η απόφαση Cadbury Schweppes αναφέρει ότι το συμπέρασμά της δεν αφορά σε «αμιγώς επίπλαστες καταστάσεις που αποσκοπούν στην αποφυγή του εθνικού φόρου ο οποίος θα καθίστατο απαιτητός υπό κανονικές συνθήκες» (σκ. 75, αντί άλλων), αναφερόμενη μάλιστα σε θυγατρική «που λειτουργεί ως «ταχυδρομική θυρίδα» ή ως «προπέτασμα»» (σκ. 68).
Πράγματι, και η ΔΕΔ δεν πείσθηκε από τα επιχειρήματα αυτά, απορρίπτοντας την ενδικοφανή προσφυγή. Η ΔΕΔ σημείωσε ότι, μη πραγματοποιώντας οποιαδήποτε δαπάνη, δεν αναλάμβανε η βουλγαρική εταιρεία τον επιχειρηματικό κίνδυνο που αντιστοιχούσε στα εισοδήματά της, αλλά η ελληνική εταιρεία. Επιπλέον, σημείωσε ότι τα αντλούμενα από το δίκαιο της ΕΕ επιχειρήματα θα έβρισκαν έδαφος να σταθούν, εφόσον πράγματι είχε διακοπεί και μεταφερθεί η δραστηριότητα της ελληνικής εταιρείας στη βουλγαρική, εάν δηλαδή «η βουλγαρική εταιρεία ήταν μία εντελώς ανεξάρτητη και αυθύπαρκτη οντότητα, η οποία δε θα χρησιμοποιούσε πόρους ελληνικής εταιρείας για τη λειτουργία της, γεγονός που δε συνέβη εν προκειμένω, δεδομένου ότι η βουλγαρική εταιρεία διατήρησε τις ίδιες αντιπροσωπείες στην ελληνική αγορά, τον ίδιο τρόπο σύναψης συμφωνιών (ελληνικά e-mail και τηλέφωνα) και τον ίδιο τόπο λήψης αποφάσεων (εγκαταστάσεις προσφεύγουσας στην Ελλάδα).». Ως είχαν όμως τα πράγματα, συμπέρανε ότι το ανωτέρω σχήμα με τις δύο εταιρείες «δεν αντικατοπτρίζει μία φυσιολογική επιχειρηματική συμπεριφορά κατά την έννοια του άρθρου 38 του ν. 4174/2013.».
Κατά τη γνώμη μας, η ΔΕΔ ορθώς επιχειρηματολόγησε και απέρριψε εν προκειμένω την προσφυγή. Επιπλέον, καλώς δεν βασίστηκε σε διατάξεις περί της πραγματικής φορολογικής κατοικίας της εταιρείας, δηλαδή στο άρθρο 4 παρ. 3 και 4 ΚΦΕ σε συνδυασμό με το άρθρο 4 παρ. 3 της ΣΑΔΦ μεταξύ της Ελλάδας και της Βουλγαρίας. Τούτο διότι εν προκειμένω το ζήτημα, σύμφωνα με τα αναφερόμενα πραγματικά περιστατικά, δεν ήταν από που διοικούνταν μία συσταθείσα στη Βουλγαρία εταιρεία, αλλά ότι η εταιρεία αυτή δεν παρείχε τις υπηρεσίες για τις οποίες τιμολογούσε προμήθεια και ότι οι υπηρεσίες αυτές παρέχονταν στην πραγματικότητα από την ελληνική εταιρεία, ιδίων συμφερόντων, ώστε η βουλγαρική εταιρεία υπήρχε με μόνο σκοπό να τιμολογεί, και έτσι να αποφεύγεται ο υψηλότερος ελληνικός φόρος εισοδήματος.
Με την ίδια υπόθεση είχε ασχοληθεί η ΔΕΔ και προγενέστερα εντός του 2022, εκδίδοντας την απόφαση υπ΄αριθ. 1989/2022, όταν η ίδια αυτή ελληνική εταιρεία άσκησε ενδικοφανή προσφυγή κατά οριστικής πράξης επιβολής προστίμου κατ’ άρθ. 54 του Ν. 4174/2013 και προσδιορισμού φόρου εισοδήματος, λόγω μη έκδοσης 15 φορολογικών στοιχείων πώλησης για το έτος 2015. Στο πλαίσιο και αυτής της ενδικοφανούς προσφυγής, η προσφεύγουσα επικαλέστηκε ότι η βουλγαρική εταιρεία ασκεί “δραστηριότητα καθαρής παροχής υπηρεσίας για την οποίαν δεν χρειάζεται ούτε κτήριο, ούτε οποιαδήποτε εγκατάσταση αλλά ούτε και προσωπικό μιας και οι οίκοι που αντιπροσωπεύονται μπορούν κάλλιστα να αντιπροσωπευτούν από τον διαχειριστή της εταιρείας”. Ωστόσο, ο ισχυρισμός αυτός αντικρούστηκε από την ελέγχουσα φορολογική αρχή και τη ΔΕΔ, καθώς διαπιστώθηκε ότι ο μοναδικός μέτοχος και διαχειριστής της βουλγαρικής εταιρείας για το κρίσιμο έτος 2015 δήλωσε φορολογικός κάτοικος Ελλάδας, διέμενε σε ιδιόκτητη κατοικία στην Ελλάδα και κατέβαλε τέλη κυκλοφορίας για 2 ΕΙΧ, τα οποία κατείχε. Επιπλέον, κατέβαλε μίσθωμα για την έδρα της ελληνικής εταιρείας και εν γένει πραγματοποιήθηκαν αξιόλογες λειτουργικές δαπάνες της.
Αντίστοιχα, λοιπόν, κρίθηκε ότι υφίσταται μη γνήσια τεχνητή διευθέτηση, η οποία ως μόνο σκοπό είχε την απόκτηση σημαντικού φορολογικού πλεονεκτήματος.
Θυμίζουμε ότι η Ευρωπαϊκή Επιτροπή προωθεί οδηγία για την αντιμετώπιση φορολογικά των εταιρειών κελυφών (Unshell Directive), η οποία, με κάποιες αλλαγές προς το αυστηρότερο, έτυχε θετικής γνωμοδότησης από την Ευρωπαϊκή Βουλή στις 30.11.2022 (https://www.europarl.europa.eu/news/en/press-room/20221128IPR58202/unshell-meps-adopt-position-on-legislation-to-clamp-down-on-shell-companies).
